[MODELO] Roteiro Princípios Contábeis 2011 – Legitimidade e Essência
Princípios de Contabilidade – Noções gerais – Roteiro de Procedimentos
Como toda ciência, a contabilidade está fundada em princípios que norteiam a sua aplicação e são válidos para todos os patrimônios, independentemente das entidades a que pertencem. O Conselho Federal de Contabilidade, por meio da Resolução nº 750/1993, especificou os Princípios da Contabilidade. Neste Roteiro são analisadas essas normas, apresentando as principais características de cada um dos princípios. O texto foi atualizado à Resolução CFC nº 1.374/2011, que deu nova redação à NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL – Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro, antes tratada pela Resolução CFC nº 1.121/2008.
Princípios de Contabilidade – Noções gerais – Roteiro de Procedimentos
Sumário
III –Hierarquia
V –Princípios de Contabilidade
V.2 –Princípio da Continuidade
V.3 –Princípio da Oportunidade
V.4 –Princípio do Registro pelo Valor Original
Como toda ciência, a contabilidade está fundada em princípios que norteiam a sua aplicação. São as vigas mestras dessa ciência.
Revestidos de universalidade e veracidade, os princípios contábeis são válidos para todos os patrimônios, independentemente das entidades a que pertencem, as finalidades a que estas se dirijam, a forma jurídica a qual estão revestidas, a sua localização, expressividade ou quaisquer outros qualificativos.
O Conselho Federal de Contabilidade especificou os Princípios Fundamentais de Contabilidade, através daResolução CFC nº 750/1993, que posteriormente sofreram diversar alterações pelaResolução do CFC nº 1.282/2010, que também deu nova denominação aos "Princípios Fundamentais de Contabilidade (PFC)", passando a denominar-se apenas "Princípios de Contabilidade (PC)", bem como revogou aResolução nº 774/1994, que aprovou o apêndice que tecia comentários a esses princípios.
Neste Roteiro são analisadas essas normas do Conselho Federal de Contabilidade, apresentando as principais características de cada um dos princípios.
A observância dos Princípios de Contabilidade é obrigatória no exercício da profissão e constitui condição de legitimidade das Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC). A contabilidade, portanto, encontra a sua validade quando observa esses princípios.
Destaca-se que a inobservância dos princípios constitui infração prevista nas alíneas "c", "d" e "e" doart. 27 do Decreto-Lei nº 9.295/1946e, quando aplicável, ao Código de Ética Profissional do Contabilista. Assim, os profissionais da contabilidade são obrigados a observá-los no exercício de sua profissão, sob pena de incorrer nas infrações previstas na legislação contábil.
Fundamentação:Resolução CFC nº 750/1993.
Antes da análise das especificidades dos Princípios de Contabilidade, cabe destacar a máxima constante daResolução CFC nº 750/1993. Conforme estabelece essa norma, "na aplicação dos Princípios de Contabilidade a situações concretas, a essência das transações deve prevalecer sobre seus aspectos formais". É a positivação do famoso princípio norteador da contabilidade, onde "a essência deve prevalecer sobre a forma". Ou seja, para a contabilidade, o que é mais importante é a realidade concreta dos fatos, e não seus aspectos formais.
Entretanto, com publicação da NBC TG – Estrutura Conceitual para a Elaboração e Apresentação das Demonstrações Contábeis, publicada pelaResolução CFC nº 1.374/2011, a característica essência sobre a forma foi formalmente retirada da condição de componente separado da representação fidedigna, por ser considerado isso uma redundância. A representação pela forma legal que difira da substância econômica não pode resultar em representação fidedigna, conforme citam as Bases para Conclusões. Assim, essência sobre a forma continua, na realidade, bandeira insubstituível nas normas do IASB.
Dessa forma, por exemplo, se em uma operação os seus aspectos formais (p. ex. contrato) identificá-la como uma doação, mas na verdade o que ocorreu foi uma contraprestação por serviços prestados, o que deve prevalecer é justamente o caráter de contraprestação dessa operação, ou seja, a sua essência.
Essa norma máxima justifica, por exemplo, o registro no ativo determinados bens adquiridos por arrendamento mercantil, haja vista que na prática, não obstante seus aspectos formais, são verdadeiras operações de compra e venda financiada.
Fundamentação:Resoluções CFC nº 750/1993; CPC 00, aprovado pela NBC TG – Estrutura Conceitual para a Elaboração e Apresentação das Demonstrações Contábeis.
Em rega, os Princípios de uma ciência encontram-se no mesmo nível de validade, e não devem um se sobrepor ao outro, apenas complementá-los, assim não haveria hierarquia entre eles. Esse posicionamento era expressamente definido naResolução CFC nº 774/1994, que determinava a não hierarquização formal entre os princípios de uma ciência.
Essa posição, no entanto, não encontrava acolhida por toda a teoria, que destacava a existência de hierarquia entre os princípios.
A partir de 02 de junho de 2010, por meio daResolução CFC nº 1.282/2010, foi revogada aResolução CFC nº 774/1994, nada dispondo sobre a hierarquia entre os princípios contábeis.
Fundamentação:Resolução CFC nº 750/1993.
Por meio daResolução CFC nº 1.121/2008, foi aprovada a NBC T 1 – Estrutura Conceitual para a Elaboração e Apresentação das Demonstrações Contábeis, com o objetivo de servir como fonte dos conceitos básicos e fundamentais a serem utilizados na elaboração e na interpretação dos Pronunciamentos Técnicos, bem como na preparação e utilização das Demonstrações Contábeis das entidades comerciais, industriais e outras de negócios.
Contudo aResolução CFC nº 1.121/2008foi revogada pelaResolução CFC nº 1.374/2011, que deu nova redação à estrutura conceitual, passando a dispor da NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL – Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro, de forma a ser aplicável a uma gama de modelos contábeis e conceitos de capital e sua manutenção.
O objetivo da elaboração e divulgação de relatório contábil-financeiro de propósito geral constitui o pilar da Estrutura Conceitual. Outros aspectos da Estrutura Conceitual – como o conceito de entidade que reporta a informação, as características qualitativas da informação contábil-financeira útil e suas restrições, os elementos das demonstrações contábeis, o reconhecimento, a mensuração, a apresentação e a evidenciação – fluem logicamente desse objetivo.
As demonstrações contábeis elaboradas dentro do que prescreve a nova Estrutura Conceitual objetivam fornecer informações que sejam úteis na tomada de decisões econômicas e avaliações por parte dos usuários em geral, não tendo o propósito de atender finalidade ou necessidade específica de determinados grupos de usuários.
Fundamentação:Resolução CFC nº 1.374/2011.
V – Princípios de Contabilidade
Os Princípios de Contabilidade representam a essência das doutrinas e teorias relativas à ciência contábil. Conforme aResolução CFC nº 750/1993, esses princípios estão divididos em:
a) da Entidade;
b) da Continuidade;
c) da Oportunidade;
d) do Registro pelo Valor Original;
e) da Competência;
f) da Prudência.
Nos subtópicos a seguir serão apresentados os principais contornos de cada um dos desses princípios.
Fundamentação:art.2º da Resolução CFC nº 750 /1993.
Este Princípio reconhece o Patrimônio como objeto da Contabilidade e afirma a autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciação de um Patrimônio particular no universo dos patrimônios existentes, independentemente de pertencer a uma pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou instituição de qualquer natureza ou finalidade, com ou sem fins lucrativos.
O Patrimônio pertence à Entidade, mas a recíproca não é verdadeira. A soma ou agregação contábil de patrimônio autônomos não resulta em nova Entidade, mas numa unidade de natureza econômico contábil. Nesta acepção, o patrimônio não se confunde com aqueles dos seus sócios ou proprietários, no caso de sociedade ou instituição.
A inobservância deste princípio pode acarretar na confusão do patrimônio da entidade com o dos seus sócios, o que poderá acarretar na desconsideração da personalidade jurídica. Caso isso ocorra, diepõe oart. 50 da Lei nº 10.406/2002– Código Civil, o judiciário poderá decidir, a requerimento da parte, ou do Ministério Público quando lhe couber intervir no processo, que os efeitos de certas e determinadas relações de obrigações sejam estendidos aos bens particulares dos administradores ou sócios da pessoa jurídica. Haverá uma flexibilização da limitação da responsabilidade dos sócios. As dívidas da sociedade poderão atingir inclusive o patrimônio dos sócios, haja vista que não será possível distingui-los.
Isso é comum, por exemplo, quando o sócio utiliza sua conta bancária pessoal para movimentar também as contas da pessoa jurídica.
Fundamentação:art. 4º da Resolução CFC nº 750/1993.
V.2 – Princípio da Continuidade
Tem como norma geral que o prazo de funcionamento de uma entidade é indeterminado, algo capaz de produzir riqueza e gerar valor continuamente, sem interrupções. É a conhecida "entidade em marcha", em que a empresa deverá concretizar seus objetivos continuamente.
A possível não continuidade da entidade também deve ser levada em consideração em decorrência deste princípio. Assim, se houver cessação das atividades da empresa, os valores diferidos deixarão de ostentar essa natureza, passando a ser considerados despesas, em face da impossibilidade de sua recuperação mediante as atividades operacionais usualmente dirigidas à geração de receitas.
Assim, tal princípio pressupõe que a entidade continuará em operação no futuro e, portanto, a mensuração e a apresentação dos componentes do patrimônio levam em conta esta circunstância.
Fundamentação:art. 5º da Resolução CFC nº 750/1993alterado pelaResolução CFC 1.282/2010.
V.3 – Princípio da Oportunidade
O Princípio da Oportunidade, refere-se ao processo de mensuração e apresentação dos componentes patrimoniais para produzir informações íntegras e tempestivas. A falta de integridade e tempestividade na produção e na divulgação da informação contábil pode ocasionar a perda de sua relevância, por isso é necessário ponderar a relação entre a oportunidade e a confiabilidade da informação.
Determina que, desde que tecnicamente estimável, o registro das variações patrimoniais deve ser feito mesmo na hipótese de somente existir razoável certeza de sua ocorrência. É este princípio que agasalha as conhecidas "provisões".
Exemplo comum é o caso das "provisões para créditos de liquidação duvidosa", em que a empresa, por meio de critérios pré-estabelecidos, contabiliza as prováveis perdas de créditos, ainda que sua ocorrência não seja plenamente certa.
Fundamentação:art. 6º da Resolução CFC nº 750/1993alterado pelaResolução CFC nº 1.282/2010.
V.4 – Princípio do Registro pelo Valor Original
Determina que os componentes do patrimônio devem ser inicialmente registrados pelos valores originais das transações, expressos em moeda nacional.
As seguintes bases de mensuração devem ser utilizadas em graus distintos e combinadas, ao longo do tempo, de diferentes formas:
a) Custo histórico. Os ativos são registrados pelos valores pagos ou a serem pagos em caixa ou equivalentes de caixa ou pelo valor justo dos recursos que são entregues para adquiri-los na data da aquisição. Os passivos são registrados pelos valores dos recursos que foram recebidos em troca da obrigação ou, em algumas circunstâncias, pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais serão necessários para liquidar o passivo no curso normal das operações; e
b) Variação do custo histórico. Uma vez integrado ao patrimônio, os componentes patrimoniais, ativos e passivos, podem sofrer variações decorrentes dos seguintes fatores:
b.1) Custo corrente. Os ativos são reconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais teriam de ser pagos se esses ativos ou ativos equivalentes fossem adquiridos na data ou no período das demonstrações contábeis. Os passivos são reconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, não descontados, que seriam necessários para liquidar a obrigação na data ou no período das demonstrações contábeis;
b.2) Valor realizável. Os ativos são mantidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais poderiam ser obtidos pela venda em uma forma ordenada. Os passivos são mantidos pelos valores em caixa e equivalentes de caixa, não descontados, que se espera seriam pagos para liquidar as correspondentes obrigações no curso normal das operações da Entidade;
b.3) Valor presente. Os ativos são mantidos pelo valor presente, descontado do fluxo futuro de entrada líquida de caixa que se espera seja gerado pelo item no curso normal das operações da Entidade. Os passivos são mantidos pelo valor presente, descontado do fluxo futuro de saída líquida de caixa que se espera seja necessário para liquidar o passivo no curso normal das operações da Entidade;
b.4) Valor justo. É o valor pelo qual um ativo pode ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras, dispostas a isso, em uma transação sem favorecimentos; e
b.5) Atualização monetária. Os efeitos da alteração do poder aquisitivo da moeda nacional devem ser reconhecidos nos registros contábeis mediante o ajustamento da expressão formal dos valores dos componentes patrimoniais.
São resultantes da adoção da atualização monetária:
a) a moeda, embora aceita universalmente como medida de valor, não representa unidade constante em termos do poder aquisitivo;
b) para que a avaliação do patrimônio possa manter os valores das transações originais, é necessário atualizar sua expressão formal em moeda nacional, a fim de que permaneçam substantivamente corretos os valores dos componentes patrimoniais e, por consequência, o do Patrimônio Líquido; e
c) a atualização monetária não representa nova avaliação, mas tão somente o ajustamento dos valores originais para determinada data, mediante a aplicação de indexadores ou outros elementos aptos a traduzir a variação do poder aquisitivo da moeda nacional em um dado período.
Com a nova redação dada àLei nº 6.404/1976 – Lei das S/A, pelaLei nº 11.638/2007eLei nº 11.941/2009, o Princípio do Registro pelo Valor Original ficou, em determinados casos, prejudicado. Um exemplo seria a nova redação doart. 183, I "a" da Lei das S/A, onde disciplina que no balanço, os elementos do ativo serão avaliados segundo os critérios ali estabelecidos, entre eles, as aplicações em instrumentos financeiros, inclusive derivativos, e em direitos e títulos de créditos, classificados no ativo circulante ou no realizável a longo prazo que devem ser avaliados pelo seu valor justo, quando se tratar de aplicações destinadas à negociação ou disponíveis para venda.
Fundamentação:art. 7º da Resolução CFC nº 750/1993alterado pelaResolução CFC nº 1.282/2010.
V.5 – Princípio da Competência
Este Princípio determina que os efeitos das transações e outros eventos sejam reconhecidos nos períodos a que se referem, independentemente do recebimento ou pagamento. Ele pressupõe a simultaneidade da confrontação de receitas e de despesas correlatas.
Neste sentido, uma venda ocorrida em janeiro para recebimento em fevereiro, deve ser reconhecida contabilmente no próprio mês de janeiro, mês em que a operação já se concretizou, independentemente de quando seja o seu recebimento.
Por outro lado, as despesas com folha de salários do mês de janeiro, mesmo que pagas em fevereiro, já devem ser reconhecidas em janeiro.
Este princípio contrapõe-se ao "Regime de Caixa", onde o aspecto relevante é a efetiva movimentação do caixa (recebimento ou pagamento).
Fundamentação:art. 9º da Resolução CFC nº 750/1993alterado pelaResolução CFC nº 1.282/2010.
O Princípio da Prudência determina a adoção do menor valor para os componentes do Ativo e do maior para os do Passivo, sempre que se apresentem alternativas igualmente válidas para a quantificação das mutações patrimoniais que alterem o patrimônio líquido.
Este princípio pressupõe o emprego de certo grau de precaução no exercício dos julgamentos necessários às estimativas em certas condições de incerteza, no sentido de que ativos e receitas não sejam superestimados e que passivos e despesas não sejam subestimados, atribuindo maior confiabilidade ao processo de mensuração e apresentação dos componentes patrimoniais.
A aplicação deste princípio, é claro, não deve levar a excessos ou à situações classificáveis como manipulações do resultado, com a conseqüente criação de reservas ocultas. Pelo contrário, deve constituir garantia de inexistência de valores artificiais, de interesse de determinadas pessoas, especialmente administradores e controladores, aspecto muito importante nas Entidades integrantes do mercado de capitais.
Exemplo da utilização deste princípio é a provisão para créditos de liquidação duvidosa, pois sua constituição determina o ajuste, para menos, de valor decorrente de transações com o mundo exterior, das duplicatas ou de contas a receber. A escolha não está no reconhecimento ou não da provisão, indispensável sempre que houver risco de não-recebimento de alguma parcela, mas, sim, no cálculo do seu montante. Dessa forma, havendo dúvidas sobre o valor a ser considerado, tendo em vista que este valor interfere no ativo, deve ser escolhido aquele que resulte em uma maior provisão e na conseqüente diminuição do ativo.
Verifica-se que a incerteza, com base nesse princípio, não é resolvida com um julgamento pessoal, mas seguindo as orientação de um princípio. Isso garante a fidelidade das informações, principalmente quando utilizadas em comparativos com outras empresas.
Fundamentação:art. 10 da Resolução CFC nº 750/1993alterado pelaResolução CFC nº 1.282/2010.
Além dos Princípios mencionados nos subtópicos acima, a resolução tratava também do Princípio da Atualização Monetária. Este Princípio constava no art.art. 8º da Resolução CFC nº 750/1993, porém foi revogado peloart. 4º da Resolução CFC nº 1.282/2010, a partir de 2 de junho de 2010.
Dispunha tal princípio que os efeitos da alteração do poder aquisitivo da moeda nacional deviam ser reconhecidos nos registros contábeis, através de ajustamento da expressão formal dos valores patrimoniais. Este princípio era consequência lógica do princípio do registro pelo valor original, pois preceituava o ajuste formal dos valores fixados segundo este, buscando a manutenção do valor original, sem que isso implicasse qualquer reavaliação patrimonial.
Cumpre mencionar que este princípio não tinha sido alterado com a publicação daLei nº 9.249/1995, que revogou a correção monetária das demonstrações financeiras e vedou a utilização de qualquer sistema de correção, inclusive para fins societários. Não obstante, tendo em vista essa norma legal, a aplicação desse princípio encontra-se em desuso desde 1º.01.96, o que gerava distorções nos balanços das empresas.
O Conselho Federal de Contabilidade, por meio daResolução CFC nº 900/2001, dispunha que a aplicação do princípio da atualização monetária passava a ser compulsória somente quando a inflação acumulada no triênio fosse de 100% ou mais. Esta atualização, contudo, não originava nenhum registro contábil, e devia apenas ser evidenciada através de notas explicativas às demonstrações contábeis. Contudo, a partir de 2 de junho de 2010, aResolução CFC nº 1.282/2010, também revogou aResolução CFC nº 900/2001.
Fundamentação:art. 8º da Resolução CFC nº 750/1993, revogado peloart. 4º da Resolução CFC nº 1.282/2010.
